苏小税，我们公司最近在企业所得税汇算清缴中，发现了企业所得税营业收入小于增值税销售额的情况，可能存在什么样的问题？

江苏税务：在“以数治税”大背景下，企业所得税申报的营业收入与增值税当年累计申报销售额已经是纳税申报比对的一项重要指标。企业所得税营业收入小于增值税销售额，除去填报错误，也存在因收入确认规定差异等可能的原因。企业所得税、增值税对于收入确认的规定有何区别？苏小税今天带您梳理一下！

一、收入确认时间差异

企业所得税

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第一条规定：“除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。”

增值税

《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定，“增值税纳税义务发生时间：

（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

（二）进口货物，为报关进口的当天。”

二、“视同销售”政策差异

企业所得税

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条中对“视同销售”的规定如下：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

增值税

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条中对“视同销售”的规定如下：“单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

（一）将货物交付其他单位或者个人代销；

（二）销售代销货物；

（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；

（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”

小颖言税补充：

《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件1）

第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。　　

（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

《中华人民共和国增值税法》

第五条　有下列情形之一的，视同应税交易，应当依照本法规定缴纳增值税：

（一）单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（二）单位和个体工商户无偿转让货物；

（三）单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品。

三、固定资产处置收入等税会差异

企业所得税

依据《企业会计准则第4号——固定资产》第二十三条规定：“企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。”《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”

增值税

根据《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）、《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）的相关规定，纳税人销售自己使用过的2008年12月31日以前购入或者自制的固定资产、一般纳税人销售自己使用过的属于条例规定第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，应按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税，同时不得开具增值税专用发票。

另外，《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号）、《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第36号）相关规定，“增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：

一、纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。

二、增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。”

如何比对企业所得税营业收入和增值税销售额

企业所得税营业收入

企业所得税年度纳税申报表主表第1行营业收入金额（包括会计上的主营业务收入和其他业务收入）+A105000纳税调整项目明细表第1行收入类调整项目调增金额-A105000纳税调整项目明细表第1行收入类调整项目调减金额。

增值税销售额

1.一般纳税人：当年12月的增值税及附加税费申报表（一般纳税人适用）第1行、第5行、第7行、第8行销售额本年累计数。

2.小规模纳税人：当年第四季度的增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）第1行、第4行、第7行、第9行、第13行销售额的累计数。

如果企业所得税营业收入小于增值税销售额的，除以上正常原因外，还需注意自查是否存在数字填报错误、少报、漏报等非正常原因，对填报错误产生的两税营业收入差异要及时更正，确保企业所得税收入总额申报完整。

增值税收入与企业所得税收入比对差异原因解析

一般情况下，增值税销售收入与企业所得税收入存在一定的关联度，特别是企业的主营业务收入和其他业务收入既要缴纳增值税，也要申报缴纳企业所得税；理论上，企业所得税收入总额应大于增值税的应税销售额，如果出现增值税申报收入大于企业所得税申报收入预警，确实隐含很大的税收风险。企业需要采取相应的风险识别和应对措施，及时发现其中存在的问题，以防范和化解税收风险。增值税申报收入数据提取自企业12月份《增值税纳税申报表》累计数，其中包括：按适用税率计税销售额、按简易办法计税销售额、免抵退办法销售额和免税销售额等四项收入；企业所得税申报收入数据提取《企业所得税年度纳税申报表》主表第1行营业收入金额，包括主营业务收入和其他业务收入。“两税收入”不一致产生的原因主要是收入确认时点、视同销售、申报表取数结构等方面。出现上述指标预警，税企双方应从以下几个方面进行风险应对：

一、增值税和企业所得税收入确认原则不同，会导致二者申报收入不一致

《中华人民共和国增值税暂行条例》规定的增值税纳税义务发生时间为发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天；进口货物，为报关进口的当天。《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件1）进一步明确：纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后取得索取销售款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成当天或者不动产权属变更当天。

《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定，企业所得税的收人总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入总额，包括：销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、其他收入。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）进一步明确：企业的销售收人遵循权责发生制原则和实质重于形式原则；企业提供劳务收人采用完工进度（完工百分比）法确认。

相关政策表明，增值税与企业所得税都是以收入为起点计算应纳税额，在收人确认上既有相同之处，也存在差异。增值税倾向于收款及开票时间确认收入；企业所得税遵循权责发生制原则确认收入。上述差异对二者申报收入造成一定的影响。以下具体分析几种较为特殊的销售结算方式：

1.委托代销货物

企业发生委托代销行为时，增值税以“收到代销清单”或者“收到全部或者部分货款”确认销售额；企业所得税以“收到代销清单”确认销售额。企业收到代销清单或收到货款的顺序不同，增值税和企业所得税确认收人的时间存在差异。如果企业先收到代销清单后收到货款，增值税和企业所得税同时确认收入无差异；如果企业先收到货款后再收到代销清单，则增值税先确认收入；如果纳税人既没有收到代销清单也没有收到货款，增值税在“发出代销货物满180天的当天”确认收人，企业所得税待收到代销清单时确认收人。

2.托收承付方式销售货物

在托收承付方式下，增值税要求在“发出货物并办妥托收手续的当天确认收人；企业所得税按“办妥托收手续”确认收入。如果企业先发出货物再办妥托收手续或同时完成，则增值税和企业所得税收入确认无差异，如果企业先办妥托收手续再发出货物，则企业所得税先于增值税确认收入。

3.预收租金业务

企业采取预收款方式提供租赁服务，增值税按照“收到预收款的当天确认收入；企业所得税可以选择跨年提前一次性支付，分期均在相关年确认收人。

4.预收款方式销售大型货物

企业采取预收货款方式销售货物，增值税和企业所得税都于“货物发出的当天”确认应税收入。

如果销售生产工期超过12个月的大型机器设备、船舶、飞机等货物，增值税于“收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天”确认收入，企业所得税按照“完工进度（完工百分比法）”确认收入。如果企业收到款项或约定收款日期早于按工程进度的确定收入日期，增值税早于企业所得税确认收入；如果收到款项或约定收款日期晚于按工程进度的确定收入日期，则企业所得税早于增值税确认收入。

二、“视同销售”政策不同，导致增值税和企业所得税申报收入差异

增值税与企业所得税相关政策都规定了“视同销售”情形。所谓“视同销售”是指企业某些货物、资产转移或提供服务行为在会计核算时不确认销售收人，纳税时需要按照正常销售确认应税收入。

目前“视同销售”的增值税和企业所得税申报收入差异主要体现在以下两个方面：

1.数据填报口径不同形成的收入差异

目前，一是企业对外无偿转让货物、资产或提供服务，包括将货物、资产、服务用于捐赠、赞助、市场推广以及交际应酬等方面；二是以非货币资产偿还债务：三是以存货以外的非货币资产投资、分配或用于资产交换等事项，增值税与企业所得税都做“视同销售”处理。但增值税和企业所得税视同销售”纳税申报的填报口径存在差异。

增值税“视同销售”的纳税申报填报主表及销售明细表的“销售额”相应栏次：企业所得税“视同销售”纳税申报时填报《纳税调整项目明细表》（A105000）及附表的相应栏次，不填报主表及收入明细表的“营业收入”中、则增值税申报收入会大于企业所得税申报收入。

2.税收政策口径不同形成的申报收人差异

增值税政策规定做视同销售处理，企业所得税由于其资产的所有权未转移不做视同销售处理的情形，也会导致增值税申报收入大于企业所得税申报收人。如：

一是将货物在实行统一核算的跨县（市）内部机构间移送用于销售。此行为会计核算与企业所得税都视为企业内部转移资产，既不核算营业收人，也不确认企业所得税应税收入。

二是将自产或委托加工货物用于集体福利。此情形下，货物所有权并未发生转移，也没有相关经济利益流入，会计核算仅结转成本，也不确认企业所得税应税收入。

三是受托代销货物。受托销售代销货物存在视同买断和收取手续费两种方式。受托方以视同买断方式销售代销货物与销售货物性质相同，会计核算确认主营业务收人。受托方以收取手续费方式销售代销货物，会计核算不确认主营业务收人。但因已收取购买方货款并开具了增值税发票，其实质实现了增值税应税销售额，应“视同销售”计算增值税，同时受托方收取的手续费计入“其他业务收人”，按佣金计算缴纳增值税和企业所得税。企业所得税因未涉及本企业资产所有权转移，不确认视同销售收人。

三、增值税与企业所得税的纳税申报表结构差异，导致提取收入数据口径不同、无法完整体现增值税和企业所得税收入情况

税务机关增值税和企业所得税收入比对的提取数据口径：

增值税收入取自12月份《增值税及附加税费申报表》中按适用税率计税销售额、按简易办法计税销售额、免抵退办法销售额和免税销售额的四项收入合计数；

企业所得税收入取自《企业所得税年度纳税申报表》主表第1行营业收人，即：会计核算的主营业务收入和其他业务收人，不能完整体现收人总额。企业相当一部分的企业所得税应税收人，通过营业外收人、投资收益等栏次计人应纳税所得额，或通过《纳税调整项目明细表》（A105000）及其他附表进行调整，无法完整体现增值税和企业所得税的收入情况。

1.利息收人的增值税和企业所得税收人申报差异

增值税相关政策规定，企业提供金融服务缴纳增值税，包括贷款服务直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。其中，贷款服务是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。

企业提供贷款服务取得的利息收入填报《增值税及附加税费申报表》中的按适用税率计税销售额或按简易办法计税销售额；企业会计核算冲减财务费用，企业所得税纳税申报也对应冲减财务费用。增值税和企业所得税申报收人数据对比时也会导致增值税申报收入大于企业所得税申报收入。

2.价外费用的增值税和企业所得税收入申报差异

增值税应税销售额是企业发生应税行为取得的全部价款和价外费用。价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。上述价外费用除代为收取符合规定的政府性基金或者行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项外，都应计入企业的增值税销售额缴纳增值税。

会计核算和企业所得税纳税申报时，企业价外费用未全部确认营业收入。如：企业收取的延期利息收入，会计核算冲减财务费用，企业所得税纳税申报也对应冲减财务费用，企业收取的包装费、储备费、运输装卸费等会计核算冲减销售费用，企业所得税纳税申报也对应冲减销售费用等。

综上所述，实务中“两税”申报收入差异原因很多，不限于上述所列原因，企业可结合自身情况，建议先从业务类型、会计核算、税收政策等方面寻找原因，同时做好日常“两税”收入差异比对和台账记录，留存备查相关资料。